取得走逃(失联)企业开具增值税发票的涉税处理及其控制策略

  在全面营改增后,存在不少企业取得走逃(失联)企业开具的增值税专用发票的现象。在以票控税的情况下,企业取得走逃(失联)企业开具的增值税发票,应该如何进行增值税和企业所得税的处理,涉及到取得发票方的税收成本问题。笔者通过实践调研和结合国家税收政策,具体分析如下。

  (一)走逃(失联)企业的任定标准

  根据《国家税务总局关于走逃(失联)企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第76号)第一条的规定,所谓的走逃(失联)企业,是指不履行税收义务并脱离税务机关监管的企业。根据税务登记管理有关规定,税务机关通过实地调查、电话查询、涉税事项办理核查以及其他征管手段,仍对企业和企业相关人员查无下落的,或虽然可以联系到企业代理记账、报税人员等,但其并不知情也不能联系到企业实际控制人的,可以判定该企业为走逃(失联)企业。基于此税收政策规定,走逃(失联)企业的认定标准为如下两个条件:

  1、税人不履行其税收义务;

  2、税务机关经实地调查、电话查询、涉税事项办理核查以及其他征管手段仍对企业和企业相关人员查无下落,或虽然可以联系到企业代理记账、报税人员等,但其并不知情也不能联系到企业实际控制人。

  (二)受票方取得走逃(失联)企业开具增值税发票的涉税处理

  1、走逃(失联)企业开具的增值税专用发票将被列为异常凭证

  根据国家税务总局公告2016年第76号第二条第(一)款的规定,走逃(失联)企业在存续经营期间发生下列情形之一的,所对应属期开具的增值税专用发票将会被列入异常增值税扣税凭证(即异常凭证)的范围:

  (1)商贸企业购进、销售货物名称严重背离;

  (2)生产企业无实际生产加工能力且无委托加工;

  (3)生产企业的生产能耗与销售情况严重不符;

  (4)生产企业的购进货物并不能直接生产其销售的货物且无委托加工;

  (5)生产企业或商贸企业直接走逃失踪不纳税申报;

  (6)生产企业或商贸企业虽然申报但通过填列增值税纳税申报表相关栏次,规避税务机关审核比对,进行虚假申报。

  根据上述规定,肖太寿博士温馨提示:走逃((失联))企业开具增值税专用发票列入异常发票需满足以下两个条件:

  一是存续经营期间发生以上六种规定的情形之一。单纯的故意走逃欠缴税款行为不在以上六种规定情形之内;

  二是发票开具时间在上述六种行为发生的对应属期内。也就是说,出逃企业未发生上述六种行为所属期内开具的增值税专用发票,不应列为异常发票。发生上述六种行为的所属期内开具的任何增值税专用发票,均需直接列入异常发票范围,包括税务机关为小规模纳税人代开的增值税专用发票。

  2、增值税抵扣的处理:先作进项税额转出,然后根据情况核实符合抵扣规定的,可继续申报抵扣

  根据国家税务总局公告2016年第76号第二条第(二)款的规定,增值税一般纳税人取得异常凭证,尚未申报抵扣或申报出口退税的,暂不允许抵扣或办理退税;已经申报抵扣的,一律先作进项税额转出;已经办理出口退税的,税务机关可按照异常凭证所涉及的退税额对该企业其他已审核通过的应退税款暂缓办理出口退税,无其他应退税款或应退税款小于涉及退税额的,可由出口企业提供差额部分的担保。经核实,符合现行增值税进项税额抵扣或出口退税相关规定的,企业可继续申报抵扣,或解除担保并继续办理出口退税。

  国家税务总局公告2016年第76号仅仅是对异常发票管理的程序性规定,并未直接消灭增值税专用发票受票人抵扣进项税额的实体权利。受票人能否抵扣进项税额,则需由税务机关根据《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发[1997]134号)、《国家税务总局关于<国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知>的补充通知》(国税发[2000]182号)、《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发[2000]187号)、《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)等规定进行核定。若因核定事由导致受票人未能360日内认证不能抵扣进项税额的,则该情形应属于《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》(国家税务总局公告2011年第50号)第二条第三款规定的客观原因,受票人可按该文件规定申请逾期抵扣。

  3、企业所得税的处理:可以在企业所得税前扣除

  国税发[2009]114号文件规定:“未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除”,《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》(国税发[2008]88号)规定:“不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据”。《国家税务总局关于开展打击制售假发票和非法代开发票专项整治行动有关问题的通知》(国税发[2008]40号)规定:“对于不符合规定的发票和其他凭证,包括虚假发票和非法代开发票,均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款”。因此,不少税务机关执法人员都会认为不符合规定的发票,是不合法的凭证,不可以在企业所得税前进行扣除。其实,这种观点是不正确的,分析如下:

  (1)不能仅凭发票作为企业所得税税前扣除的唯一合法凭证。

  国税发[2009]114号国税发[2008]88号国税发[2008]40号文件、《税收征管法》第二十一条及《发票管理办法》第二十二条,只是否定了违规发票作为合法凭据的效力,并没有排除用其他合法有效的证据来证明“可税前扣除”的事实,将发票视作税前扣除的“唯一凭证”显然不妥;

  《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定:“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。基于此税法规定,企业发生的支出作为成本、费用扣除的关键条件是支出必须真实、合法,并没有任何条文明确规定,将发票作为税前扣除的唯一凭证,仅根据国税发[2009]114号国税发[2008]88号国税发[2008]40号文件,对善意取得走(逃)企业的增值税发票在计算企业所得税时不允许扣除,显然有悖于企业所得税法中关于“合理支出”、“符合生产经营活动常规”规定。对此,税务部门应当正确认识“以票管税”理念,严格依法确认企业税前扣除项目。

  (2)内部规范性文件及相关规定,不能与相关法律及法律解释、行政法规相冲突。

  根据《最高人民法院关于裁判文书引用法律、法规等规范性法律文件的规定》(法释〔2009〕14号)第二条规定,“并列引用多个规范性法律文件的,引用顺序如下:法律及法律解释、行政法规、地方性法规、自治条例或者单行条例、司法解释。”可见,内部规范性文件及相关规定,不能与相关法律及法律解释、行政法规相冲突。基于此规定,国税发[2009]114号国税发[2008]88号国税发[2008]40号文件是国家税务总局发的内部规范性文件,在引用时不能跟《中华人民共和国企业所得税法》相冲突。

  (3)因开票方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的,企业可凭证实支出真实性的资料,其支出允许税前扣除。

  根据国家税务总局2018年公告第28号第十四条的规定,企业已经发生的成本支出,很难取得的发票属于因开票方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的,企业可凭以下资料证实支出真实性后,其支出允许税前扣除:

  (1)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料);

  (2)相关业务活动的合同或者协议;

  (3)采用非现金方式支付的付款凭证;

  (4)货物运输的证明资料;

  (5)货物入库、出库内部凭证;

  (6)企业会计核算记录以及其他资料。

  以上资料中第(1)项(2)项、第(3)项为必备资料。

  因此,企业受票方善意取得虚开发票的,则要求虚开发票的企业补开、换开发票;如果受票方取得走逃失联企业开具的增值税发票,由于无法补开、换开发票、其他外部凭证,只要能证实“购货方与销售方存在真实交易”,提供以上六条证据证明符合企业所得税法第八条“准予在计算应纳税所得额时扣除”情形,就可以在企业所得税前扣除。

  案例分析

  (三)收到走(逃)企业开具发票的涉税处理

  1、基本情况

  A企业(一般纳税人)于2017年3月20日向B企业(一般纳税人)购进建筑材料600吨,B企业开据一张增值税专用发票给A企业,发票金额1000万元,税额170万元,A企业在3月末对该发票做了勾选,于4月10日申报抵扣,5月20日,A企业主管税局接到B企业主管税局推送通知,该发票被列入异常凭证,A企业主管税局于当日通知A企业先做进项转出170万元,待查。货物在A企业的建筑工地上。请分析如何进行税务处理?

  2、涉税处理分析:

  (1)按规定A企业于接到主管税局《税务事项通知书》的当月做进项转出170万元,并于6月15日前完成纳税申报。

  (2)A企业接到主管税局《税务事项通知书》后,若对认定的异常凭证存有异议,应立即准备该笔业务的相关合同、发票、支付凭证、运输单据、入库单、货物存放地和情况说明等资料,自收到《税务事项通知书》之日起20个工作日内,向主管税局提出核查申请。

  (3)经主管税局核实,符合增值税进项税额抵扣规定的,A企业在接到《税务事项通知书》后可继续申报抵扣。

  (4)A企业准备该笔业务的相关合同、发票、支付凭证、运输单据、入库单、货物存放地和情况说明等资料备查,在企业所得税前扣除成本。

  1、基本情况

  A企业(一般纳税人)于2017年3月20日向B企业(一般纳税人)购进建筑材料600吨,B企业开据一张增值税专用发票给A企业,发票金额1000万元,税额170万元,A企业在3月末对该发票做了勾选,于4月10日申报抵扣,5月20日,A企业主管税局接到B企业主管税局推送通知,该发票被列入异常凭证,A企业主管税局于当日通知A企业先做进项转出170万元,待查。货物在A企业的建筑工地上。请分析如何进行税务处理?

  2、涉税处理分析:

  (1)按规定A企业于接到主管税局《税务事项通知书》的当月做进项转出170万元,并于6月15日前完成纳税申报。

  (2)A企业接到主管税局《税务事项通知书》后,若对认定的异常凭证存有异议,应立即准备该笔业务的相关合同、发票、支付凭证、运输单据、入库单、货物存放地和情况说明等资料,自收到《税务事项通知书》之日起20个工作日内,向主管税局提出核查申请。

  (3)经主管税局核实,符合增值税进项税额抵扣规定的,A企业在接到《税务事项通知书》后可继续申报抵扣。

  (4)A企业准备该笔业务的相关合同、发票、支付凭证、运输单据、入库单、货物存放地和情况说明等资料备查,在企业所得税前扣除成本。

  (四)走(逃)企业发票的涉税风险控制策略

  1、要深度了解上游企业的法定代表人、主要经营人员、经营情况、经营期限、经营规模、财务状况和信用等级等情况,分析后做合理选择。

  2、建立科学规范的票证管理制度,确保与业务相对应的票证真实、齐全、完整(如合同、发票、记账凭证、资金往来凭证、出入库单、运输单据、认证清单、申报表等),核对发票票面填开的项目内容及交易企业名称与企业实际业务和交易方是否一致。

  3、熟悉发票抵扣规定和抵扣期限。根据国家税务总局2017年11号文件的规定,自2017年7月1日起,增值税一般纳税人取得的2017年7月1日及以后开具的增值税专用发票和机动车销售统一发票,应自开具之日起360日内认证或登录增值税发票选择确认平台进行确认,并在规定的纳税申报期内,向主管国税机关申报抵扣进项税额。

  4、了解异常凭证的处理,被税务局告知认定为异常凭证后,立即备齐相关资料及时向主管税局申请核查,尽早通过核查,减少经济损失。

 
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